Fiscalité des pharmacies

L’activité principale d’une pharmacie consiste à acheter des produits pharmaceutiques et parapharmaceutiques en vue de les revendre en l’état au consommateur final. La pharmacie a le monopole de l’activité de vente de médicaments. La distribution au détail des médicaments lui est ainsi réservée. Sur le plan fiscal et mis à part la question de son éligibilité aux avantages fiscaux accordés aux activités de soutien que je développerai après, la pharmacie n’a pas un régime particulier et spécial d’imposition. En effet, la pharmacie est régie par les règles du droit commun, dont j’essayerai de présenter les principales applications pratiques.

 

Rejeb Elloumi
Comptable – Membre de la Compagnie des Comptables de Tunisie
r.elloumi@cfti.com.tn

Les revenus réalisés par les pharmaciens sont classés parmi les bénéfices industriels et commerciaux (BIC). Ces revenus sont généralement déterminés à partir d’une comptabilité réelle, tenue conformément aux dispositions de la loi relative au système comptable des entreprises. Sans entrer dans les détails techniques, il convient d’insister sur la nécessité de respecter les obligations de fonds et de forme entourant la tenue de la comptabilité. Souvent oubliées, certaines obligations peuvent s’avérer particulièrement importantes en cas de contrôle fiscal. Leur omission peut être pénalisante pour le pharmacien vérifié.

La comptabilité peut être rejetée par les vérificateurs fiscaux, si les livres légaux ne sont tenus, s’ils ne sont paraphés ou s’ils présentent des blancs ou des ratures. Elle peut être rejetée s’il n’y a pas eu d’inventaires, si le fisc relève des variations inexpliquées du taux de marge, si la caisse est créditrice ou si le montant annuel des achats locaux ne concorde pas avec les factures d’achats d’une part et les renseignements recueillis auprès des fournisseurs d’autre part. A ce propos, il importe d’insister sur la nécessité de recouper les données comptables de la pharmacie à l’occasion de la clôture des états financiers de chaque exercice avec les relevés annuels des achats obtenus des fournisseurs de la pharmacie, sur la nécessité de mettre en place au 31 décembre de chaque année un inventaire rigoureux et d’expliquer « économiquement » toute variation anormale de la marge en l’appuyant par toute pièce justificative probante (ex. en cas de destruction des stocks, non seulement respecter les dispositions réglementaires, mais veiller à faire constater l’opération par des huissiers en invitant les agents de l’administration fiscale à l’opération de destruction).

D’ailleurs, il est vivement recommandé que les pharmacies se dotent de logiciels de suivis de stocks pouvant garantir un suivi permanent des entrées et des sorties de produits pharmaceutiques et parapharmaceutiques, pouvant faciliter l’opération d’inventaire annuel et permettant de se prémunir contre les vols et les pertes.

Une fois le résultat comptable arrêté, il y a lieu de déterminer le résultat fiscal, en apportant audit résultat comptable un ensemble de traitements consignés dans un document appelé « tableau de détermination du résultat fiscal «. Dans la note commune n° 13 de l’année 2013 récemment publiée, l’administration vient d’ailleurs de proposer aux contribuables un nouveau tableau de détermination du résultat fiscal, assez complet, qui explicite les règles de détermination de ce résultat fiscal.

Le résultat fiscal de la pharmacie constitue le revenu catégoriel imposable dans la catégorie “bénéfices industriels et commerciaux (BIC)”. A ce résultat s’ajoutent les autres catégories du revenu du pharmacien (loyers, intérêts…) pour former le revenu imposable, duquel sont retranchées les déductions communes (chef de famille, enfants à charge, etc.). Le revenu net est passible de l’IRPP selon un barème progressif en fonction des tranches de revenus (de 0% pour la tranche 0-1.500 DT jusqu’à 35% pour les revenus excédant 50.000 DT).
Le pharmacien peut optimiser sa situation fiscale et réduire sa charge fiscale en recourant aux mécanismes d’avantages fiscaux.

Jusqu’à la parution du décret n° 2004-8 du 5 janvier 2004 portant modification du décret n° 94-492 du 28 février 1994, fixant les listes des activités relevant des secteurs prévus par les articles 1, 2, 3 et 27 du code d’incitations aux investissements (CII), les pharmaciens « avertis » pouvaient bénéficier des avantages fiscaux de l’article 49 du code d’incitations aux investissements, s’agissant d’entreprises exerçant une activité de soutien. Avant sa modification, le décret n° 94-492 du 28 février 1994 citait explicitement les pharmacies, ce qui indiquait que lesdites pharmacies étaient éligibles aux encouragements fiscaux prévus pour les activités de soutien s’agissant d’établissements sanitaires et hospitaliers. Bien que l’administration ait refusé l’application de l’article 49 du CII pour les pharmaciens, le tribunal administratif leur a donné raison et a confirmé leur éligibilité aux avantages fiscaux prévus par l’article 49 du CII en faveur des activités de soutien. Depuis le décret n° 2004-8 du 5 janvier 2004, le législateur a limité la définition des établissements sanitaires et hospitaliers éligibles aux avantages fiscaux prévus par l’article 49 du CII aux seuls hôpitaux, cliniques pluridisciplinaires et polycliniques et cliniques monodisciplinaires.

Il reste la possibilité pour les pharmaciens d’optimiser leur situation fiscale en recourant aux mécanismes de dégrèvement financier (c’est-à-dire en souscrivant au capital d’entreprises régies par la législation des avantages fiscaux) ou bien en déposant des fonds dans un compte épargne actions. A ce propos, le plafond déductible des versements dans le compte épargne en actions, a été élevé par le décret-loi n° 28 de l’année 2011 de 20.000 DT à 50.000 DT. La doctrine administrative a toléré la déduction des versements effectués jusqu’à la date limite de dépôt de la déclaration annuelle.

Notons qu’en cas de cession d’une pharmacie, la plus-value de cession est soumise à l’impôt. Elle est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d’acquisition du fonds de commerce, ou bien à la totalité de son prix de cession lorsque le fonds a été constitué par le cédant. Au cas où la cession du fonds de commerce couvre aussi la cession de l’immeuble abritant la pharmacie, la plus-value de cession imposable à ce titre est égale à la différence entre le prix de cession de l’immeuble et sa valeur comptable nette. Des possibilités d’optimisation existent si le pharmacien cédant a atteint l’âge de la retraite ou suite à l’incapacité du propriétaire de poursuivre la gestion de sa pharmacie.

Enfin et depuis la loi de finances pour l’année 2013, il a été institué une redevance au profit de la caisse générale de compensation, qui est due au taux de 1% sur le revenu annuel net dépassant 20.000dinars avec un maximum de 2.000 dinars par an. La redevance est exigible sur le revenu réalisé au cours de l’année 2012 et déclaré en 2013 et sur le revenu des années ultérieures.

Régime en matière de TVA

Sont exonérées de la TVA au stade du détail, les ventes de produits alimentaires, de produits pharmaceutiques, de médicaments et de produits soumis au régime de l’homologation administrative des prix.

Afin de faciliter l’application de l’exonération de la TVA des produits pharmaceutiques lors de la vente par les pharmaciens d’officine et à titre de règle pratique, l’administration a considéré comme médicament tout produit ayant obtenu une autorisation de mise sur le marché (AMM) par les services compétents du ministère de la santé publique conformément à l’arrêté du Ministère de la santé publique et comme produit pharmaceutique tout produit à vente exclusive en pharmacie et figurant sur une liste arrêtée par les services compétents du ministère de la santé publique.

En conséquence, ne sont pas considérés comme produits pharmaceutiques et demeurent de ce fait, soumis à la TVA au stade du détail notamment les produits d’hygiène corporelle (dentifrices et brosses à dents, savons, shampooings et lotions capillaires… etc), les articles pour usage de bébés (couches, biberons, parcs, poussettes, les jouets et autres articles pour enfants… etc), les produits cosmétiques, les produits de beauté, les produits de la droguerie ; (raticides, insecticides, désinfectants) et les produits de parfumerie.

Du fait de l’existence d’opérations exonérées et d’autres soumises à la TVA, les pharmacies ont le statut d’assujetties partielles à la TVA. La TVA ne peut être récupérée totalement qu’au titre des achats destinés à la réalisation d’opérations imposables. Pour les ventes de produits alimentaires, de produits pharmaceutiques, de médicaments, la récupération de la TVA n’est pas permise. Pour les achats communs, la loi prévoit la récupération selon un prorata de déduction qui se présente sous la forme du rapport suivant : (Chiffre d’Affaires soumis à la TVA + CA exportation + CA suspension + TVA y afférente divisé par montant du numérateur + CA exonéré).

Pour les ventes n’ayant pas fait l’objet de factures individuelles, le pharmacien qui est un commerçant détaillant est tenu d’arrêter quotidiennement leur montant et d’établir une facture globale. Le montant de la facture globale étant égal à la différence entre le montant de la caisse y compris les chèques et les traites ainsi que les décaissements effectués par le biais de ladite caisse et le montant des ventes ayant fait l’objet de factures individuelles. Cette facture globale doit obligatoirement porter un numéro dans la série ininterrompue des factures individuelles émises par le commerçant détaillant.

Je terminerai par un constat touchant au régime d’imposition des pharmacies à la TVA. La qualité d’assujetti partiel et la rémanence de la TVA qui en résulte est une source de complication fiscale. Elle alourdit considérablement les charges et en particulier le coût des investissements, étant donné que la TVA non-récupérable est incorporée aux coûts d’acquisition (ces coûts sont en effet augmentés par la TVA payée à l’achat des équipements, aménagements, prestations et biens soumis à la TVA). Pour cette raison, il peut être opportun d’assujettir totalement les pharmacies. Cet assujettissement total peut être envisagé en introduisant la possibilité d’option à la TVA au taux de 0% pour les ventes de produits pharmaceutiques, ou en soumettant ces produits exonérés à la TVA à un taux réduit (ex. 1%).

Calendrier de dépôt des déclarations fiscales des pharmacies

Les principaux délais de dépôt des déclarations fiscales des pharmacies peuvent être ainsi récapitulés :

TVA, TFP, FOPROLOS, retenues à la source, taxe sur les établissements à caractère industriel, commercial ou professionnel, droits de timbre==> Dans les 15 premiers jours de chaque mois

Impôt sur le revenu des personnes physiques et redevances de compensation (si revenu net annuel dépasse 20.000DT)==> Jusqu’au 25 avril
Acomptes provisionnels==> Pendant les 25 premiers jours des sixième, neuvième et douzième mois qui suivent la date de clôture de l’exercice
Impôt sur la plus-value immobilière==> Au plus tard à la fin du troisième mois qui suit celui de la réalisation effective de la cession
Impôt sur la plus-value réalisée sur la cession des actions et des parts sociales non rattachées à un actif professionnel==> Au plus tard le 25 février de l’année qui suit celle de la réalisation des opérations de cession
Déclaration de l’employeur==> Au plus tard le 28 février de chaque année

 

 

 

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